Особенности налогообложения отдельных операций в коммерческой деятельности

Налоговый учёт и счёт-фактура

Счёт-фактура выписывается в двух экземплярах после того, как совершена отгрузка товара или выполнены работы, оказаны услуги. Один из экземпляров необходимо зарегистрировать в книге продаж и оставить на хранение в специальном журнале учёта выставленных покупателям счетов-фактур, а второй экземпляр получает покупатель.

Помимо составления счёт-фактур, нужно также заниматься ведением журнала учёта полученных и выставленных счетов-фактур, а также ведением книги покупок и книги продаж.

Все без исключения плательщики НДС обязаны составлять и выставлять покупателю счета-фактуры, и даже те, кто:

• Может воспользоваться освобождением от НДС согласно ст. 145, 145.2 НГ РФ.
• Может совершать операции льготного характера в соответствии со ст. 149 НК РФ.

В таком случае в счёте-фактуре ставится надпись или штамп "Без налога (НДС)", об этом говорится в п. 5 ст. 168 НК РФ).

Также стоит отметить, что выставлять счета-фактуры обязаны налоговые агенты за своего поставщика и от его имени в ситуации, когда:

• Товар, работа или услуга приобретается у иностранных организаций, которые не состоят в перечне налоговых органов как налогоплательщики.
• Возможна аренда или приобретение государственного или муниципального имущества по договору с органам государственной власти или местного самоуправления.

При этом в некоторых ситуациях налогоплательщики могут не составлять счёт-фактуру, это происходит, если ими являются:

• Банки, страховые организации и негосударственные пенсионные фонды по операциям, которые не облагаются НДС в соответствии со ст. 149 НК РФ (п. 4 ст. 169 НК РФ).
• Организации, а также ИП, которые заняты в розничной торговле, общественном питании и выполнением работ для населения за наличный расчёт.
• Организации и ИП, которые используют специальные налоговые режимы в виде ЕСХН, УСН, ЕНВД, в силу того, что они не являются налогоплательщиками НДС (п. 3 ст. 346.1, п. п. 2 и 3 ст. 346.11, п. 4 ст. 346.26 НК РФ).
• Организации и ИП, которые занимаются реализацией ценных бумаг, однако сюда не входят брокеры и посредники.

Счёт-фактура составляется по правилам не позднее, чем через пять календарных дней со дня наступления следующих событий:

• В момент получения оплаты или частичного внесения средств в счёт предстоящих поставок товаров или выполнения работ, оказания услуг, а также передачи имущественных прав. Счёт-фактура оформляется в том числе и при получении контрагентом предоплаты, сначала при получении предоплаты от покупателя, а после – при отгрузке товара на полную стоимость.
• В момент предоставления скидки в сторону увеличения или уменьшения стоимости на отгруженный товар (выполнение работ, оказания услуг, переданных имущественных прав) или при их частичном возврате. Здесь имеется в виду корректировочный счёт-фактура.
• В момент отгрузки товара, выполнения работ или оказания услуг.
• В момент передачи имущественных прав.

Однако стоит понимать, что несвоевременное выставления счёта-фактуры, может стать причиной негативных ситуаций между покупателем и продавцом, в силу того, что только на основании этого документа он сможет принять к вычету входной НДС.

Зачастую складываются ситуации, когда счёт-фактура не был выставлен в необходимый срок.  В этом случае необходимость выставить счёт-фактуру сохраняется, но с некоторыми особенностями. Налогоплательщик обязан совершить следующие действия:

• В книге продаж за налоговый период, в который произошла отгрузка, отразить данный счёт-фактуры, в случае, если она ещё не сформирована, при этом важно соблюдать правила ведения налогового учёта.
• В случае, когда книга продаж уже сформирована, в неё необходимо внести исправления за указанный период, путём оформления дополнительного листа книги продаж. Если налоговая декларация по НДС за налоговый период уже представлена в налоговый орган, то необходимо представить уточнения в декларацию (абз. 1 п. 1 ст. 81 НК РФ), в силу того, что налоговая база за данный период уже сформирована без учёта стоимости товаров, указанных в счёт-фактуре, который был выставлен с опозданием.

Обязательные требования к составлению счёт-фактуры

Налоговым кодексом РФ были установлены обязательные требования к составлению счёт-фактуры. Обязательно должны быть указаны:

• Порядковый номер и дата выставления (строка 1 счёта-фактуры).
• Наименования, адрес и идентификационные номера продавца и покупателя (строки 2, 2а, 2б, 6, 6а, 6б счёта-фактуры).
• Наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя (строки 3, 4 счёта-фактуры).
• Наименования поставляемых товаров и единицы измерения (графы 1,2).
• Иные.

Корректировочный счёт-фактура составляется по отдельной форме. Следует рассмотреть эти особенности в деталях.

1. Налоговый кодекс РФ и правила не устанавливают требования, согласно которым нужно нумеровать счета-фактуры. Данный порядок, который будет определять порядок присвоения номеров, необходимо составлять самостоятельно. Его необходимо утвердить в учётной политике для целей налогообложения.

Главная задача при разной нумерации – не допустить повторения одних и тех же номеров в одну дату.

В ходе многолетней практики, выработались основные правила, которые служат основанием для нумерации счёт-фактур:

• Нумерация имеет возрастающий и сквозной вид.
• Период возобновления нумерации может быть восстановлен в любом порядке – день, месяц, квартал, год и т.п.
• В составе номера могут быть не только цифры, но и буквы, можно использовать и разделительные знаки в том числе.
• В случае, когда реализация осуществляется посредством обособленных подразделений организации, тогда номер счёта-фактуры может иметь дополнительные буквенные или цифровые индексы определённого подразделения.

2. Наименование и адрес продавца и покупателя должны соответствовать учредительным документам, при этом отражается не только полное их наименование, но и в сокращённом виде.

Адрес контрагентов можно указывать с сокращениями, но при этом необходимо заполнить все его составляющие:

• ИНН отражается в соответствии со свидетельством о постановке на налоговый учёт.
• КПП отражается согласно данным из свидетельства о государственной регистрации юр. лица.

В ситуации, когда ИНН и КПП указаны с ошибкой или вовсе не указаны, тогда это может спровоцировать отказ от вычета НДС у покупателя.

3. В счёт-фактуре обязательно должны содержаться данные о наименовании и адресе грузоотправителе и грузополучателе.

В случае, когда продавец и грузоотправитель разные лица, то указывается почтовый адрес грузоотправителя. Наименование грузоотправителя пишется в полном или в сокращённом виде согласно учредительным документам.

Если счёт-фактура выставляется вместе на отгруженные документы и на оказанные услуги, в таком случае в строке 3 указываются данные о грузоотправителе в общем порядке.

В строке 4 счёта-фактуры отражается полное имя или сокращённое наименование грузоотправителя согласно учредительным документам и его почтовый адрес. В качестве адреса грузополучателя можно указать адрес склада, которым он владеет на правах собственности или аренды, адрес магазина и т.п. В случае, когда покупатель и грузополучатель одно и то же лицо – в строке 4 счёта-фактуры адрес грузополучателя указывать необязательно. Можно указать "Он же" или оставить строку пустой.

Сведения о грузополучателе и его адресе указываются только тогда, когда счёт-фактура выставлен на поставку товара. В счёте-фактуре на выполнение работ, оказании услуг или передаче имущественных прав в строке 4 ставятся прочерки.

Если счёт-фактура выставляется одновременно на отгруженные товары и оказанные услуги, то в строке 4 указываются сведения о грузополучателе в общем порядке.

Когда продавец получает предоплату или другие платежи в счёт предстоящих поставок товаров, тогда в строке 5 отображается номер платёжно-расчётного документа, который стал подтверждением поступившей оплаты.

Не указывается номер платёжно-расчётного документа, в случае состоявшейся оплаты в день их отгрузки или после их отгрузки.

4. Графы счёта-фактуры должны в обязательном порядке содержать следующие данные:

• Наименования всех поставляемых товаров, а также единицы их измерения (графа 1).
• Количество поставляемых по счёту-фактуре товаров исходя из принятых по ним единиц измерения (графа 3).
• Наименование валюты.
• Цену за единицу измерения по договору, без учёта налога, а в случае применения государственных регулируемых цен, которые включают налог – с учётом суммы налога (графа 4).
• Страна происхождения товара (графа 10).
• Номер таможенной декларации (графа 11).

Графы 10 и 11 счёта-фактуры для того, чтобы указать информацию о стране происхождения товара и номер таможенной декларации. Если в качестве предмета договора с иностранным гражданином выступает оказание услуг или выполнение работ, то в графах 10 и 11 ставятся прочерки.

Графы 10 и 11 счёта-фактуры заполняют только при условии, что товары произведены не в Российской Федерации. Когда реализуется товар, произведённый в России, в соответствующих графах счёта-фактуры ставятся прочерки.

Согласно общему правилу, Российскую Федерацию принято считать страной происхождения товаров, когда в результате операций по переработке или изготовления товара происходит изменение кода по Единой товарной номенклатуре внешнеэкономической деятельности на уровне любого из первых четырёх знаков. Таким образом, происходит изменение валюты, в которой выставляется стоимость товара, услуги или работы. Это происходит, когда российская организация реализует товары, работы или услуги иностранному партнёру, или наоборот, когда выступает покупателем.

Возможность выписывать счёт-фактуру в иностранной валюте определена п. 7 ст. 169 НК РФ, однако стоит помнить, что при регистрации в книге покупок или в книге продаж такие счета-фактуры нужно указывать в соответствующем рублёвом эквиваленте, который будет посчитан по актуальному курсу рубля ЦБ РФ на момент определения налоговой базы при реализации товаров.

Содержание счёта-фактуры

Счёт-фактура должен содержать в обязательном порядке подписи:

• Руководителя и главного бухгалтера.
• Иных уполномоченных лиц от организации.

Вместо руководителя и главного бухгалтера счёт-фактуру могут подписать и другие, имеющие на то полномочия, лица. Право подписи необходимо закрепить в доверенности. Такая доверенность должна быть нотариально заверена и соответствовать требованиям ст. 185 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Для подписания счёта-фактуры нужно полностью указывать фамилию, имя и отчество лиц, которые его подписали. Если расшифровки подписей отсутствуют, то налоговые органы в праве отказать покупателю в выдаче НДС.

Согласно приказу Министерства финансов РФ от 25.04.2011 №50н утверждён Порядок выставления счетов-фактур в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи с применением цифровой подписи. Данный приказ вступил в законную силу 3 июня 2011 г. Это стало основанием для внесения изменений в НК РФ, а точнее в ст. 169. Эти изменения касаются счёта-фактуры, который с указанного дня может быть выставлен в электронном виде при условии наличия у сторон сделки совместных средств и возможностей.

Положения п. 6 ст. 169 НК РФ не требуют заверять счёт-фактуру печатью. Подобные требования не содержатся и в Правилах. Однако стоит заметить, что по желанию продавца или по просьбе покупателя поставить печать можно. Это не будет считаться нарушением.