Налоговые системы федеративных и унитарных государств: распределение налоговых полномочий

Основные черты трех типов государственных образований

Прежде чем углубляться в анализ налоговых систем различных государств, следует четко определить ключевые характеристики федеративных и унитарных форм государственного устройства, а также конфедераций. Эти формы управления обладают как общими чертами, так и принципиальными отличиями, оказывающими влияние на налоговую политику и распределение фискальных полномочий. Рассмотрим основные особенности данных типов государственных образований, позволяющие понять их различия и сходства. Ниже представлена таблица основных черт трех типов государственных образований.

В таблице представлены лишь ключевые характеристики трех типов государственных образований, которые необходимы для анализа особенностей налоговых систем различных стран. Полноценное понимание механизмов функционирования налоговых систем требует рассмотрения вопроса налоговых полномочий.

Распределение налоговых полномочий

Распределение налоговых полномочий зависит от типа государственного устройства. В унитарных государствах они разграничиваются между центральным правительством и местными органами власти. В федеративных государствах налоговые полномочия распределяются между федеральным уровнем, субъектами федерации и местными властями.

Налоговые полномочия включают три основные составляющие:

• Законодательные полномочия – право вводить налоги, определять налоговые ставки, уточнять налоговую базу и регулировать иные элементы налогового законодательства.
• Доходные полномочия – обеспечение бюджета налоговыми поступлениями. При этом налоги, зачисляемые в бюджет определенного уровня, не всегда совпадают с налогами, по которым этот уровень обладает законодательными полномочиями.
• Административные полномочия – контроль, администрирование и сбор налогов.

Эти три аспекта налоговых полномочий формируют основу налоговой системы любого государства и определяют ее эффективность.

Распределение налоговых полномочий напрямую зависит от формы государственного устройства страны – является ли она федерацией или унитарным государством.

К числу федеративных государств относятся США, Канада, Германия, Австрия, Швейцария, Россия, Австралия, Бразилия, Мексика, Индия, Нигерия, Бельгия, Аргентина и ряд других стран. В таких государствах существует многоуровневая система власти, в рамках которой налоговые полномочия делятся между федеральным, региональным и местным уровнями.

Унитарные государства, в отличие от федераций, не включают в свой состав самостоятельные государственные образования, а состоят исключительно из административно-территориальных единиц. Однако в некоторых унитарных государствах (например, в Испании) могут присутствовать автономные образования. Для унитарных государств характерны единая конституция, централизованная система власти, единое гражданство и правовая система.

В федеративных государствах налоговая система представлена тремя уровнями:

• Федеральный уровень – включает налоги, устанавливаемые центральной властью, действующие на всей территории страны и администрируемые федеральными налоговыми органами.
• Региональный уровень – включает налоги субъектов федерации (штатов, провинций, земель и т. д.), которые устанавливаются региональными властями и действуют в пределах субъекта.
• Местный уровень – включает налоги, взимаемые на уровне муниципалитетов.

В унитарных государствах налоговая система состоит из двух уровней:

• Национальный уровень – общегосударственные налоги, устанавливаемые центральной властью и администрируемые национальной налоговой службой.
• Местный уровень – налоги, взимаемые на уровне административно-территориальных единиц, которые могут включать различные подуровни.

Разновидности налогов

Налоги субъектов федерации вводятся соответствующими региональными законодательными органами и действуют на территории конкретного субъекта. Они могут администрироваться как региональными налоговыми службами, так и федеральными органами, в зависимости от особенностей налоговой системы страны. Часть этих налогов может зачисляться не только в региональные, но и в местные бюджеты, что формирует сложную систему перераспределения налоговых доходов.

Местные налоги и сборы устанавливаются и вводятся в действие национальными (федеральными), субфедеральными властями или местными органами представительной власти. Они действуют в пределах соответствующих муниципальных образований и администрируются налоговыми службами разного уровня – национальными (федеральными), региональными или местными, в зависимости от принятой в стране модели налогового администрирования. Поступления от этих налогов направляются в доход местных бюджетов.

Критерии распределения налоговых полномочий

Первым критерием является степень мобильности налоговой базы. Чем менее мобильна база, тем ниже уровень власти, на котором она может облагаться налогом, поскольку повышение ставок налогообложения не приведет к перемещению объекта за пределы соответствующей юрисдикции. В связи с этим налоги на имущество (недвижимость) или землю, если она рассматривается как отдельный объект налогообложения, чаще всего закрепляются за субнациональными уровнями – бюджетами субъектов федерации и местными бюджетами. В то же время налоги на мобильные базы, такие как доходы от капитала, целесообразнее вводить на общенациональном (федеральном) уровне.

Традиционно считается, что наиболее мобильными являются труд и капитал (особенно в денежной форме), тогда как недвижимое имущество и природные ресурсы практически не подвержены перемещению. В связи с этим доходы физических и юридических лиц чаще всего облагаются на федеральном уровне, а налоги на недвижимость и природные ресурсы закрепляются за региональными и местными властями.

Однако на практике мобильность различных факторов производства может значительно варьироваться. В зависимости от социальных и экономических характеристик (пол, возраст, профессия, национальная принадлежность) трудовая мобильность может различаться. Аналогично и капитал имеет разную степень мобильности в зависимости от его формы: например, основные средства производственного характера значительно менее подвижны, чем высоколиквидный финансовый капитал.

Второй значимый критерий распределения налоговых полномочий — степень равномерности территориального размещения налоговой базы или уровень межрегиональной дифференциации данного источника доходов.

Если налогообложение таких ресурсов будет осуществляться на национальном уровне, это не приведет к усилению диспропорций в доходах между субъектами федерации. Напротив, налоговые базы, которые имеют относительно равномерное распределение по территории, могут быть закреплены за региональным уровнем налогообложения, как, например, розничная торговля.

Однако практическая реализация данного принципа сопровождается серьезными сложностями. Наиболее выраженная территориальная неравномерность характерна для природных ресурсов, размещение которых определяется исключительно географическими и геологическими факторами, находящимися вне сферы экономического регулирования. Более того, редкость и ограниченность отдельных природных ресурсов усиливают их территориальную концентрацию.

Логично было бы устанавливать налогообложение природных ресурсов преимущественно на национальном уровне, за исключением тех объектов, которые имеют более равномерное распространение (например, песчаников). Однако при этом может возникнуть противоречие с первым критерием, согласно которому немобильные налоговые базы целесообразнее облагать налогами на региональном уровне.

Кроме того, в федеративных государствах часто встает вопрос о принадлежности природных ресурсов — являются ли они собственностью федерального центра или субъектов федерации, что, в свою очередь, влияет на распределение налоговых поступлений. В таких ситуациях наряду с экономическими аспектами значительную роль начинают играть политические факторы.

Третий критерий оценки – уровень экономической эффективности налогообложения, который предполагает, что определенные активы или налоговую базу целесообразнее облагать на федеральном или региональном уровнях. В ряде случаев это может привести к повышению эффективности благодаря масштабу мероприятий, либо, напротив, к снижению затрат за счет приближения налогового обложения к объекту налогообложения. В целом, чем больше налоговая база, тем выше уровень государственной власти, на котором она должна облагаться. Это обусловлено снижением как прямых, так и косвенных административных расходов, связанных с процессом налогообложения. Напротив, если налоговая база мала и сильно фрагментирована, ее следует облагать налогом на более низком уровне государственной администрации. Это связано с тем, что учет большого количества разнородных объектов на общенациональном уровне значительно увеличивает административные издержки, которые в некоторых случаях могут даже превысить объем собираемых налоговых поступлений по данной категории.

Наиболее сложной для администрирования налоговой базой является имущество физических лиц, а также земельные ресурсы, учитывая их разнообразие по размеру и качественным характеристикам. В связи с этим оптимальным вариантом является налогообложение этих объектов на региональном или местном уровнях. В отличие от этого, доходы юридических лиц обладают меньшей территориальной спецификой, что позволяет организовать их учет и налогообложение на национальном уровне.

Четвертый критерий – необходимость макроэкономического регулирования, предполагающая, что наиболее значимые налоги должны оставаться в ведении федерального уровня, так как они служат инструментом регулирования экономики. В эту категорию входят прежде всего подоходные налоги, такие как налог на прибыль, налоги с доходов физических лиц, а также налоги, исчисляемые в зависимости от размера заработной платы и имеющие социально-пенсионное назначение.

Исходя из этого, циклически устойчивые налоги, относящиеся к стабильной налоговой базе (например, налоги на имущество, природные ресурсы, а также частично – косвенные налоги, включая налог с продаж), лучше администрировать на субнациональном уровне. В то же время налоги, привязанные к циклически изменяющимся объектам, которые могут выступать встроенными стабилизаторами, целесообразнее вводить на национальном уровне. Такой подход позволяет государству влиять на экономический цикл и поддерживать баланс в налоговой системе.

Пятый критерий – необходимость регулирования налоговой системой возникающих финансовых дисбалансов в бюджетной структуре.

Финансовые дисбалансы возникают вследствие несовпадения механизмов формирования доходной части бюджетов и расходов, необходимых для обеспечения государственных услуг. Объем потребностей в государственных расходах, как правило, определяется такими факторами, как численность и плотность населения, характер его расселения, уровень урбанизации, территориальная удаленность населенных пунктов, демографический состав и другие параметры. В то же время доходная база бюджетов имеет более сложную зависимость. Чем выше доля налогов, собираемых непосредственно с населения, тем меньше величина указанного дисбаланса. В этом случае снижаются и потребности в финансовой поддержке регионов со стороны федерального бюджета.

Шестой критерий – учет границ юрисдикции – означает, что при распределении налоговых поступлений между уровнями власти важно учитывать возможность переноса налогового бремени за пределы административной юрисдикции. Каждый уровень государственной власти обладает правом вводить налоги только на своей территории. В отношении субнациональных образований могут существовать определенные ограничения, но в целом регионы вправе устанавливать налоги для физических и юридических лиц, проживающих или ведущих деятельность в пределах их территории. В свою очередь, федеральное правительство регулирует налогообложение на уровне всей страны.

Седьмой критерий – распределение налоговых полномочий должно обеспечивать отсутствие налоговых барьеров при перемещении товаров, рабочей силы, капитала и финансовых потоков между регионами внутри государства. Это означает, что субъекты федерации не могут вводить ввозные или вывозные пошлины, а также аналогичные налоги, поскольку такие меры нарушили бы принцип единства экономического пространства страны.

В мировой практике взаимодействие между центральной властью и субъектами федерации в вопросах налоговой политики реализуется через три основные модели:

• Раздельное использование налоговых источников, когда каждая административная единица управляет своей налоговой базой.
• Расщепление доходов, при котором часть федеральных налоговых поступлений перераспределяется между регионами.
• Совместное налогообложение, предполагающее использование одной и той же налоговой базы как на федеральном, так и на региональном уровнях.

Модели реализации налоговых полномочий

Разные страны применяют те или иные модели или их комбинации. Например, в Германии основой бюджетного федерализма является распределение налоговых доходов между федеральным центром и землями, тогда как в США такая практика отсутствует. В Канаде распределение налоговых доходов встречается лишь по отдельным налогам в некоторых провинциях. В этих странах налоговые системы центральных и региональных властей функционируют независимо друг от друга, сочетая как раздельное использование налоговых баз, так и их совместное применение. Ниже представлена таблица моделей реализации налоговых полномочий.